Hof van Justitie zorgt voor onverwachte
wending inzake de btw-vrijstelling
voor zelfstandige
groeperingen (art. 44, §2bis WBTW).
Overeenkomstig art. 44, § 2bis WBTW kunnen zelfstandige groeperingen genieten van een btw-vrijstelling voor diensten verricht aan hun leden, die activiteiten uitoefenen die vrijgesteld zijn van btw of waarvoor zij niet btw-plichtig zijn.
Deze regeling is onder meer van toepassing op samenwerkingsverbanden tussen artsen, kinesisten, en andere vrijgestelde beroepen.
Het gaat hier over bijvoorbeeld het ter beschikking stellen door één beroepsbeoefenaar aan andere beroepsbeoefenaars van een praktijkruimte, medisch of verplegend personeel, administratief personeel, de levering van medisch materiaal (verbanden, watten, gaas,…) als onderdeel van de terbeschikkingstelling van een uitgerust medisch kabinet, enzovoort…
De btw-vrijstelling is onderworpen aan de volgende voorwaarden :
1°de leden van de groepering moeten op geregelde wijze een van btw vrijgestelde activiteit uitoefenen, die een overwegend deel van hun activiteit uitmaakt.
2°de activiteiten van de groepering moeten bestaan in het verrichten van diensten aan haar leden, die direct nodig zijn voor deze vrijgestelde activiteit.
De groepering mag niet zelf overwegend diensten leveren aan niet-leden.
3°Ieder lid mag enkel instaan voor de terugbetaling van zijn aandeel in de kosten.
4°de vrijstelling mag niet leiden tot concurrentieverstoring.
Dit betekent dat de doorrekening van de kosten aan de leden enkel mag gebeuren aan kostprijs, en dat ieder lid enkel mag instaan voor zijn deel van de kosten. Dit betekent ook dat de associatie zelf niet overwegend diensten mag leveren aan niet-leden, bv. geneeskundige verstrekkingen aan patiënten.
In de mate dat aan deze voorwaarden voldaan is, moet op de onderlinge dienstverlening geen btw aangerekend worden.
In een recente Circulaire 2019/C/46 FAQ inzake de btw betreffende praktische toepassingsgevallen van samenwerkingsverbanden in de (para)medische sector, heeft de Administratie haar standpunt kenbaar gemaakt in verband met de praktische toepassing van deze btw-vrijstelling voor de (para)medische sector.
Hieruit is gebleken dat het geen evidentie is voor samenwerkingsverbanden in de (para)medische sector om van de btw-vrijstelling te kunnen genieten.
De voorwaarden van art. 44, §2bis WBTW zorgen bijvoorbeeld voor problemen bij een beroepsbeoefenaar die zelf (para)medische prestaties levert en zijn praktijkruimte ter beschikking stelt van andere beroepsbeoefenaars, die in eigen naam getuigschriften uitreiken. In voorkomend geval levert de beroepsbeoefenaar, die de praktijkruimte ter beschikking stelt, hoofdzakelijk prestaties aan patiënten, zijnde niet-leden, zodat hij niet voldoet aan de voorwaarden voor de btw-vrijstelling van art. 44, §2bis WBTW.
Dit heeft tot gevolg dat op de vergoeding voor deze diensten (bv. de terbeschikkingstelling van een praktijkruimte) btw moet aangerekend worden (voor de geneeskundige verstrekkingen zal hij wel van een btw-vrijstelling kunnen genieten, doch op basis van art. 44, §1 WBTW).
In een arrest van 20 november 2019 (C-400/18) spreekt het Hof van Justitie zich uit over de voorwaarde, die stelt dat de groepering uitsluitend diensten mag verlenen aan de leden.
De vrijstelling van art. 44, §2bis WBTW is gebaseerd op artikel 13, A, lid 1, f), van de Zesde richtlijn, thans art. 132, 1°, f) Richtlijn 2006/112. Deze voorwaarde is echter niet terug te vinden in deze bepaling.
Het Hof van Cassatie heeft daarom aan het Hof van Justitie de vraag gesteld of artikel 13, A, lid 1, f), van de Zesde richtlijn in die zin moet worden uitgelegd dat deze in de weg staat aan een nationale bepaling zoals art. 44, §2bis WBTW (zoals in de oude versie), die de verlening van de btw‑vrijstelling afhankelijk stelt van de voorwaarde dat zelfstandige groeperingen van personen uitsluitend diensten verlenen aan hun leden, waardoor dergelijke groeperingen die tevens diensten verlenen aan niet-leden, integraal onderworpen zijn aan de btw, ook voor de diensten die zij verlenen aan hun leden.
Het Hof van Justitie herinnert eraan dat “de lidstaten krachtens artikel 13, A, lid 1, onder f), van de Zesde richtlijn onder de voorwaarden die zij vaststellen om een juiste en eenvoudige toepassing van de vrijstellingen van die bepaling te verzekeren en alle fraude, ontwijking en misbruik te voorkomen, vrijstelling verlenen voor diensten die worden verricht door zelfstandige groeperingen van personen die een activiteit uitoefenen welke is vrijgesteld of waarvoor zij niet belastingplichtig zijn, teneinde aan hun leden de diensten te verlenen die direct nodig zijn voor de uitoefening van deze activiteit, wanneer die groeperingen van hun leden enkel terugbetaling vorderen van hun aandeel in de gezamenlijke uitgaven, mits deze vrijstelling niet tot concurrentievervalsing kan leiden.”
Volgens het Hof van Justitie blijkt niet uit deze bewoordingen dat de diensten die dergelijke groeperingen aan hun leden verlenen van de vrijstelling zijn uitgesloten, wanneer die groeperingen daarnaast ook diensten verlenen aan niet-leden. Het is volgens het Hof “de bedoeling van deze bepaling om een btw-vrijstelling in te voeren om te voorkomen dat de persoon die bepaalde diensten verricht, aan de betaling van die belasting wordt onderworpen wanneer hij genoopt is samen te werken met andere ondernemingen in een gemeenschappelijke structuur die bepaalde met het oog op die dienstverrichtingen noodzakelijke activiteiten voor haar rekening neemt”.
Het Hof van Justitie besluit dat “gelet op de bewoordingen en de doelstelling van artikel 13, A, lid 1, onder f), van de Zesde richtlijn, dus niet geldt als voorwaarde voor de btw-vrijstelling waarin deze bepaling voorziet dat de betreffende diensten uitsluitend aan de leden van de betrokken zelfstandige groepering van personen worden aangeboden.
(…)
Gelet op een en ander dient op de prejudiciële vraag te worden geantwoord dat artikel 13, A, lid 1, onder f), van de Zesde richtlijn aldus moet worden uitgelegd dat het in de weg staat aan een nationale bepaling zoals die welke in het hoofdgeding aan de orde is, die de verlening van de btw-vrijstelling afhankelijk stelt van de voorwaarde dat zelfstandige groeperingen van personen uitsluitend diensten verlenen aan hun leden, waardoor dergelijke groeperingen die tevens diensten verlenen aan niet-leden integraal onderworpen zijn aan de btw, ook voor de diensten die zij verlenen aan hun leden.”
Volgens het Hof van Justitie is artikel 44, §2bis WBTW (in de oude versie) aldus strijdig met artikel 13, A, lid 1, f), van de Zesde richtlijn, in de mate dat deze bepaling de vrijstelling afhankelijk maakt van de voorwaarde dat zelfstandige groeperingen enkel diensten mogen verlenen aan hun leden.
Dit heeft tot gevolg dat de beroepsbeoefenaar die zijn praktijkruimte ter beschikking stelt van andere beroepsbeoefenaars, ook zelf patiënten mag behandelen, zonder dat hij hierdoor de btw-vrijstelling voor de aangerekende vergoedingen voor het ter beschikking stellen van zijn praktijkruimte, verliest.
De nieuwe bepaling van artikel 44, §2bis WBTW voorziet thans dat de beroepsbeoefenaar overwegend diensten moet leveren aan zijn leden. Wij stellen ons de vraag of deze vereiste wel in lijn ligt met artikel 13, A, lid 1, f), van de Zesde richtlijn en of men deze voorwaarde mag stellen...
Dit neemt niet weg dat de praktijkhouder in elk geval wel rekening moet houden met de andere voorwaarden voor de btw-vrijstelling. Zo mag ieder lid enkel zijn deel in de kosten dragen en moeten de kosten doorgerekend worden aan de leden aan kostprijs. Dit betekent dat het nog steeds een probleem zal zijn, indien de andere beroepsbeoefenaars aan de praktijkhouder een vast percentage van hun erelonen afstaan in ruil voor de terbeschikkingstelling van de praktijkruimte. In voorkomend geval is er geen doorrekening aan de leden aan kostprijs en worden de leden geacht meer dan enkel hun deel in de kosten te dragen.
Ondanks deze uitspraak van het Hof van Justitie, is voorzichtigheid dus nog steeds geboden en is het aan te raden om de wijze waarop uw samenwerkingsverband georganiseerd is, te toetsen aan de wettelijke regelgeving hieromtrent.
Annemiek Lewandowski Henri Vandebergh
28.11.2019
